|
|||
Вернутся к содержанию
Статья на стр. 13: «Переходящие» отпускные в бухгалтерском учете
Как отразить в бухгалтерском учете сумму отпускных, если сотрудник уходит в отпуск в одном месяце, а возвращается к исполнению своих трудовых обязанностей уже в следующем, который относится к другому отчетному (налоговому) периоду?
Трудовой кодекс закрепляет за работниками право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней (ст. 115 ТК). Право на использование отпуска за первый год работы в общем случае возникает у сотрудника по истечении шести месяцев его непрерывной работы у данного работодателя. Отпуск за второй и последующие годы работы может предоставляться в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления ежегодных оплачиваемых отпусков, установленной у данного работодателя (ст. 122 ТК).
На время отпуска за работником сохраняются место работы (должность) и средний заработок (ст. 114 ТК). Его сумму и принято называть отпускными. Общий порядок расчета среднего заработка установлен статьей 139 Трудового кодекса, особенности – Положением, утвержденным постановлением правительства от 24 декабря 2007 г. № 922 (далее – Положение). Сумма отпускных определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней основного отпуска. При этом средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы начисленной заработной платы за последние 12 календарных месяцев на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней).
В случае если до увольнения право на ежегодный оплачиваемый отпуск сотрудником не реализовано, при расторжении трудового договора ему подлежит выплате компенсация за неиспользованный отпуск (ст. 127 ТК). При этом механизм расчета таковой аналогичен механизму расчета отпускных (п. 10 Положения).
Таким образом, обязательство работодателя по ежегодной оплате отпусков (выплате компенсации за неиспользованный отпуск) перед работниками отвечает всем условиям признания в бухгалтерском учете оценочного обязательства (п. 5 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н). Принимая работников в штат, избежать обязанности по выплате отпускных уже не может (это прямое нарушение трудового законодательства). Ее исполнение, очевидно, влечет уменьшение экономических выгод компании. Величина расходов по оплате отпускных может быть обоснованно оценена.
Аналогичным образом и представители Минфина указывают, что обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска являются оценочными обязательствами (письма ведомства от 27 января 2012 г. № 07-02-18/01, от 19 апреля 2012 г. № 07-02-06/110, от 14 июня 2011 г. № 07-02-06/107).
Величина оценочного обязательства
Оценочное обязательство по предстоящей оплате отпусков (выплате компенсации за неиспользованный отпуск) признается в бухгалтерском учете по состоянию на каждую отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010). Таким образом, это может быть:
– последнее число каждого месяца;
– последнее число каждого квартала;
– 31 декабря каждого года, но лишь для тех организаций, которые представляют участникам только годовую отчетность.
Признается оценочное обязательство в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по нему (п. 15 ПБУ 8/2010). При этом под наиболее достоверной оценкой необходимо понимать величину, которая необходима непосредственно для исполнения обязательства или для его перевода на другое лицо по состоянию на отчетную дату. В рассматриваемой ситуации таковой следует признать сумму, которую работник имеет право истребовать у организации при выходе в отпуск либо увольнении по состоянию на отчетную дату.
При этом как отпускные, так и компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваются работодателем в рамках трудовых отношений, а значит, являются объектом обложения страховыми взносами во внебюджетные фонды, в том числе на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (п. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ). Поэтому оценочное обязательство по предстоящей оплате отпусков (выплате компенсации за неиспользованный отпуск) необходимо увеличить также на соответствующую сумму страховых взносов.
Оценочное обязательство и выплата отпускных
Отражается оценочное обязательство по предстоящей оплате отпусков (выплате компенсации за неиспользованный отпуск) на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчет «Резерв на оплату отпусков». При его признании величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности (счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» – в зависимости от характера занятости соответствующих работников).
При предоставлении работнику отпуска или выплате ему компенсации за неиспользованный отпуск организация частично списывает ранее сформированное оценочное обязательство записями по дебету счета 96 и кредиту счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (в части суммы отпускных или компенсации) и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (в части страховых взносов). При этом за счет резерва списывается вся сумма начисленных отпускных, в том числе и при «переходящем» отпуске. Разбивать отпуск на части, соответствующие количеству дней отпуска в каждом месяце, не нужно, поскольку оценочное обязательство погашается непосредственно при выплате отпускных (компенсации за неиспользованный отпуск).
Удержание НДФЛ с суммы отпускных или компенсации отражается записью по дебету счета 70 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
К сведению! Оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК). При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, в том числе компенсации за неиспользованный отпуск, производится в день увольнения работника (ст. 140 ТК).
В случае когда суммы признанного оценочного обязательства недостаточно, затраты организации по его погашению отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке (п. 21 ПБУ 8/2010). Иными словами, если в отчетном периоде фактические расходы на выплату отпускных больше, чем размер признанного оценочного обязательства сумма превышения отражается по дебету счета 20 (23, 25, 26, 29, 44...) в корреспонденции с кредитом счета 70.
Пример
На основании заявления менеджера по продажам ему предоставлен компанией очередной оплачиваемый отпуск на 14 календарных дней (с 24 марта по 6 апреля 2014 г.). Средний дневной заработок работника, рассчитанный в целях выплаты ему отпускных, составляет 1230 руб. организация уплачивает страховые взносы во внебюджетные фонды по общему тарифу. Тариф «несчастных» взносов составляет 0,2%.
На 31 декабря 2013 года компанией было признано в бухгалтерском учете оценочное обязательство по оплате отпусков в размере 1 126 829 руб. Сумма начисленных отпускных не превышает признанное оценочное обязательство. Выплата отпускных произведена в безналичной форме 19 марта 2014 года.
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) | Первичный документ |
На 31 декабря 2014 г. | ||||
Признано оценочное обязательство по оплате отпусков | 44 | 96-1 | 1 126 829 | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику |
На 19 марта 2014 г. | ||||
Начислен работнику средний заработок (отпускные) | 96-1* | 70 | 17 220 (1230 х 14 дн.) | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику |
Начислены страховые взносы на сумму отпускных | 96-1 | 69-1-1 69-1-2 69-2 69-3 | 5200 (17 220 х (22%+2,9%+5,1%+0,2)) | Бухгалтерская справка расчет |
Удержан НДФЛ с суммы отпускных | 70 | 68-3** | 2239 (17 220 х 13%) | Регистр налогового учета (налоговая карточка) |
Выплачены работнику отпускные за вычетом удержанного НДФЛ | 70 | 51 | 14 981 | Выписка банка по расчетному счету |
* Субсчет «Резерв на оплату отпусков»;
** Субсчет «Расчеты по НДФЛ»;
По «малым» правилам
Согласно пункту 3 приказа Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н ПБУ 8/2010 может не применяться субъектами малого предпринимательства, за исключением тех из них, кто являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, а также социально ориентированными некоммерческими организациями. Иными словами, они вправе не признавать в бухгалтерском учете оценочное обязательство по предстоящей оплате отпусков (выплате компенсации за неиспользованный отпуск). Начисление отпускных в этом случае отражается по дебету счета 20 (23, 25, 26, 29, 44...) в корреспонденции с кредитом счета 70. Причем распределять их в зависимости от количества дней отпуска, приходящихся на тот или иной отчетный период (месяц, квартал, год), в данном случае также не требуется. По крайней мере, правила бухгалтерского учета такого требования не выдвигают. Поэтому решение по данному вопросу организация принимает самостоятельно с учетом нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. На это указал Минфин в письме от 24 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1/190.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1, но предположим, что организация не применяет ПБУ 8/2010.
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) | Первичный документ |
На 19 марта 2014 г. | ||||
Начислен работнику средний заработок (отпускные) | 44 | 70 | 17 220 (1230 х 14 дн.) | Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику |
Начислены страховые взносы на сумму отпускных | 44 | 69-1-1 69-1-2 69-2 69-3 | 5200 (17 220 х (22%+2,9%+5,1%+0,2)) | Бухгалтерская справка расчет |
Удержан НДФЛ с суммы отпускных | 70 | 68-3 | 2239 (17 220 х 13%) | Регистр налогового учета (налоговая карточка) |
Выплачены работнику отпускные за вычетом удержанного НДФЛ | 70 | 51 | 14 981 | Выписка банка по расчетному счету |
Александра Хоботова, эксперт ООО «ЦЭИНФ»
«"ОБРАЗОВАНИЕ" В КАДРОВОЙ ДОКУМЕНТАЦИИ»