Журнал «Бухгалтер-Дока
Вопрос-ответ, примеры и комментарии»

Персональный журнал для тех, кто хочет быть в курсе дел.

Выходит два раза  в месяц + Спецвыпуски по отчетности!

 


Листать журнал On-line
Хотите знать как выглядит журнал?
Выгодная стоимость подписки!

Стоимость подписки в 2-3 раза меньше, чем на аналогичные издания!


Содержание номера 27 сентября 2017

2013 03
АССИГНОВАНИЯ ИЗ БЮДЖЕТА: "ВМЕНЕННЫЙ" УЧЕТ


Вернутся к содержанию

Статья на стр. 3: Ассигнования из бюджета: «вмененный» учет

Уплата ЕНВД допускается только в отношении определенных видов деятельности. Доходы, не относящиеся к таковой, «вмененщик» обязан облагать налогами в рамках общей или упрощенной системы налогообложения. В большинстве случаев под раздельный учет плательщика ЕНВД может подвести получение субсидии из бюджета. Причем в такой ситуации выход за «вмененные» рамки чреват и иными налоговыми последствиями.

Пункт 4 статьи 346.26 Налогового кодекса предполагает, что уплата ЕНВД освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате налога на прибыль организаций или НДФЛ. Однако распространяется данное правило только на прибыль или доходы, полученные от деятельности, облагаемой «вмененным» налогом. Между тем перечень таких видов деятельности ограничен, да и местные власти не обязаны при введении спецрежима принимать во внимание все из них (п. 2, 3 ст. 346.26 НК).

Согласно пункту 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, ведущие наряду с «вмененной» деятельностью иные виды бизнеса, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении деятельности, с которой уплачивается ЕНВД, и бизнеса, облагаемого налогами в соответствии с иным режимом налогообложения. Причем, как постоянно напоминают чиновники, совсем необязательно речь должна идти о полноценном параллельном бизнесе, не подпадающем под уплату ЕНВД. Из-под «вмененки» могут выпадать и отдельные операции или доходы. В том числе не всякие бюджетные ассигнования чиновники признают доходами, полученными в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. Вернее, к таковым они относят лишь один вид субсидий из бюджета.

Виды бюджетных ассигнований

Порядок получения бюджетных субсидий регламентирован статьей 78 Бюджетного кодекса. Согласно данной норме ассигнования на безвозмездной и безвозвратной основе могут предоставляться организациям и индивидуальным предпринимателям в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Причем деньги для этого могут выделяться как до, так и после возникновения затрат или недополучения доходов (совместное письмо Минфина № 02-01-04/2523 и Минэкономразвития № 12064-АП/Д05 от 29 августа 2008 г.).

Порядок предоставления субсидий определяется либо целевыми программами, либо дополнительными нормативными актами органов власти тех уровней, которые осуществляют финансирование. Именно в них указывается, какой пакет документов необходим для получения ассигнований, порядок расчета их величины, уполномоченный на принятие решения о выделении средств орган, сроки рассмотрения заявки и пр.

В настоящее время существует несколько основных форм государственной поддержки хозяйствующих субъектов, работающих в приоритетных отраслях или являющихся представителями малого предпринимательства. Большинство из них связано с возмещением следующих затрат:

– части процентной ставки по кредитам коммерческих банков;

– части стоимости приобретаемых внеоборотных активов;

– части первоначального взноса по лизингу;

– расходов на опережающее профессиональное обучение и стажировку определенных категорий, трудоустройство незанятых инвалидов (воспитывающих детей инвалидов родителей, многодетных родителей), на создание собственного дела и рабочих мест для безработных (постановление правительства от 14 декабря 2009 г. № 1011).

Отдельно следует упомянуть о выделении из бюджета средств на возмещение доходов, недополученных хозяйствующим субъектом в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти.

Возмещение недополученных доходов

Очевидно, что если бюджетные ассигнования плательщик ЕНВД получает в счет возмещения доходов, полученных им в меньшем объеме в связи с отпуском товаров (работ, услуг) в рамках «вмененной» деятельности по регулируемым государством ценам, доходом именно от такой деятельности их и следует считать. Собственно говоря, признают это и чиновники. В частности, в письме от 11 декабря 2012 года № 03-11-09/98 представители Минфина указали, что облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения, в том числе в рамках общего режима налогообложения или УСН, такие субсидии не должны. При этом Федеральной налоговой службой данные разъяснения финансистов письмом от 18 декабря 2012 г. № ЕД-4-3/21514@ направлены своим нижестоящим коллегам для использования в работе. Впрочем аналогичным образом финансовое ведомство высказывалось и ранее в письме Минфина от 27 июля 2010 г. № 03-11-09/65. И тогда разъяснения минфиновцев также были взяты на вооружение ФНС (письмо налогового ведомства от 19 августа 2010 г. № ШС-37-3/9372@).

Гораздо больший интерес письмо финансистов от 18 декабря 2012 г. № ЕД-4-3/21514@ представляет в той части, в которой речь идет о порядке учета прочих бюджетных субсидий, то есть субсидий, не связанных с возмещением недополученных доходов при применении регулируемых государством цен.

Возмещение затрат

Казалось бы, если иных, кроме «вмененного», видов деятельности налогоплательщик не ведет, то и любые бюджетные субсидии, связанные с возмещением его затрат, следует рассматривать как полученные в рамках бизнеса, облагаемого ЕНВД. В конце концов, при таком раскладе данные расходы направлены на получение дохода именно от такового. Однако по существу, уже в упомянутом письме Минфина от 27 июля 2010 г. № 03-11-09/65 чиновники констатировали, что субсидии, выделяемые из бюджетов разного уровня плательщикам ЕНВД на цели, не связанные с возмещением недополученных при применении регулируемых государством цен доходов подлежат включению в состав внереализационных доходов в рамках общей или упрощенной системы налогообложения.

Тем не менее в более поздних по времени разъяснениях финансистов можно найти иную точку зрения. Так, в письме от 23 сентября 2010 г. № 03-11-11/250 чиновники указали, что у индивидуального предпринимателя, уплачивающего ЕНВД, нет оснований учитывать субсидию, полученную на развитие бизнеса, в целях исчисления НДФЛ. В письме от 7 сентября 2010 г. № 03-11-11/233 к аналогичным выводам эксперты Минфина пришли в отношении ассигнований, полученных ИП на приобретение основного средства, используемого во «вмененной» деятельности. Однако в письме от 23 сентября 2011 г. № 03-11-11/239 чиновники вновь вернулись к прежней формулировке: субсидии, выделяемые из бюджетов разного уровня плательщикам ЕНВД на цели, не связанные с возмещением недополученных при применении регулируемых государством цен доходов, подлежат включению в состав внереализационных доходов в рамках общей или упрощенной системы налогообложения. Что же касается писем от 23 сентября 2010 г. № 03-11-11/250 и от 7 сентября 2010 г. № 03-11-11/233, то, пояснили финансисты, они содержат разъяснения по конкретным вопросам, заданным налогоплательщиками, и имеют лишь информационно-разъяснительный характер.

Однако, к примеру, представители ФАС Западно-Сибирского округа в постановлениях от 29 сентября 2011 г. по делу № А67-74/2011 и от 8 ноября 2011 г. по делу № А67-308/2011 пришли к выводу, что субсидии на развитие собственного бизнеса, которые получают плательщики ЕНВД, не должны облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения. По мнению арбитров, сам по себе факт получения субсидии нельзя рассматривать как осуществление иного вида деятельности. Между тем в данных конкретных делах доказательств использования ассигнований при ведении бизнеса, не подпадающего под уплату ЕНВД, инспекциями представлено не было. В частности, на полученные средства предпринимателями было приобретено оборудование, которое использовалось исключительно во «вмененной» деятельности (оказание бытовых услуг и услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств).

Тем не менее в письме от 11 декабря 2012 года № 03-11-09/98 специалисты Минфина все же закрепили свою позицию о том, что полученными в рамках ЕНВД могут считаться только субсидии, предоставленные в счет недополученных доходов при применении регулируемых цен. Более того, при этом финансисты указали, что поскольку налогоплательщики, ведущие исключительно «вменнный» бизнес, расходов в рамках общей или упрощенной системы не производят, уменьшить ассигнования из бюджеты на величину расходов, осуществленных за их счет, они не вправе.

В этом свете единственным утешением является тот факт, что, по крайней мере, для отдельных видов бюджетных субсидий, собственно говоря, наиболее востребованных, Налоговым кодексом установлен особый порядок учета, как в рамках общего режима налогообложения в целях налога на прибыль и НДФЛ, так и в рамках УСН.

Безналоговый учет

Итак, для бюджетных ассигнований определенного вида главами 23, 25 и 26.2 Налогового кодекса предусмотрен специальный порядок учета, который позволяет если не приравнять их к доходам, не учитываемым при налогообложении, то не уплачивать с них налог при соблюдении определенных условий.

Во-первых, речь идет о деньгах, полученных в рамках программ по содействию безработным гражданам (подп. «г» п. 2 Правил, утвержденных постановлением правительства от 31 декабря 2008 г. № 1089, далее – Правила № 1089). Так, последним в случае изъявления ими желания начать собственный бизнес может быть предоставлена субсидия в размере 12-кратного максимального пособия по безработице (п. 10 Правил № 1089). В той же сумме выделяются средства и на каждое рабочее место, созданное новоиспеченным предпринимателем для трудоустройства безработных, зарегистрированных в центре занятости (подп. «е» п. 2 Правил, утв. постановлением правительства от 26 декабря 2011 г. № 1146).

Во-вторых, в особом порядке учитываются субсидии, предоставленные из бюджета в рамках поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства в соответствии с Законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ.

Оба вида ассигнований при налогообложении подлежат включению налогоплательщиками в состав доходов, однако только пропорционально расходам, произведенным за их счет (п. 3, 4 ст. 223, п. 4.1, 4.3 ст. 271, п. 2.1, 2.3 ст. 273, подп. 1 п. 5 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК). Тем самым фактически с сумм финансовой помощи налоги уплате не подлежат, поскольку одни и те же суммы будут одновременно отражаться как в доходах, так и в расходах. Причем воспользоваться таким порядком вправе и те «упрощенцы», которые уплачивают единый налог непосредственно с доходов (письма Минфина от 9 июля 2012 г. № 03-11-11/206, ФНС от 19 августа 2010 г. № ШС-37-3/9373@). Вне зависимости от выбранного объекта налогообложения, указывают чиновники суммы полученной финпомощи «упрощенцы» отражают в графе 4 раздела I Книги учета доходов и в размере фактически произведенных расходов, а величину таких затрат записывают по графе 5 раздела I. При этом спецрежимники, уплачивающие единый налог с доходов за минусом расходов, при расчете такового учитывают и те и другие, а «упрощенцы», перечисляющие налог только с доходов, напротив, не учитывают ни те, ни другие.

Однако в обоих случаях применение особого порядка учета ограничено о времени. В отношении субсидий, полученных в рамках программ по содействию безработным гражданам, он действует в течение первых трех лет. Если же к окончанию третьего года коммерческой деятельности сумма расходов окажется меньше полученной субсидии, то неиспользованные средства налогоплательщику придется единовременно включить в доходы третьего налогового периода. Кроме того, вся сумма финпомощи должна увеличить налоговую базу, если будут нарушены условия ее получения.

В отношении ассигнований, предоставленных из бюджета в рамках поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства в соответствии с Законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ, срок еще меньше – два года. Если к окончанию второго года сумма расходов налогоплательщика, оплаченных за счет субсидии, окажется меньше суммы полученных денег, то неиспользованные средства также придется единовременно включить в доходы второго налогового периода.

Это важно! В случаи приобретения за счет средств финансовой поддержки амортизируемого имущества соответствующие доходы при расчете налога на прибыль учитываются по мере признания расходов на приобретение амортизируемого имущества, а проще говоря, по мере включения в расходы начисленной амортизации.

Оксана Шишкова, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

Полный текст этой статьи вы можете прочесть в печатном или электронном журнале «Бухгалтер-Дока». Быстро подписаться на журнал можно на сайте в разделе «Подписка».
Подписаться на журнал
Просмотров 3065 / Комментариев: 0
Оцените важность статьи (5* — наивысшая):
  • Текущий 1.45/5
  • 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
(текущий рейтинг: 1.5 | 31 чел. проголосовало)
Поделиться ссылкой в
Читайте также:


Вход на сайт

Логин:
Пароль:
Запомнить меня
Забыли пароль?
Зарегистрироваться