Декларация по налогу на прибыль за 9 месяцев 2010 г.

По итогам каждого отчетного периода плательщики налога на прибыль обязаны отчитаться перед налоговиками за перечисленные в течение данного периода времени платежи в бюджет (п. 1 ст. 289 НК). Так, всем налогоплательщикам, за исключением тех, кто уплачивает налоговые «авансы» ежемесячно исходя их фактически полученной прибыли, необходимо будет представить декларацию за 9 месяцев 2010 года. Что же касается «ежемесячников», то им потребуется отчитаться за сентябрь.

В любом случае для реализации такой «декларационной» обязанности вниманию инспекторов следует представить декларацию, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина от 5 мая 2008 г. № 54н (далее – Порядок). Это нужно успеть сделать до 28 октября текущего года (п. 3 ст. 289 НК).

Сдают данный вид налоговой отчетности в инспекцию по месту нахождения компании. Исключение составляют лишь крупнейшие налогоплательщики, которые должны отчитываться перед налоговой, где они состоят на учете в качестве обладателей статуса крупнейших, причем даже при наличии подразделений. Все остальные налогоплательщики, которые могут похвастаться тем, что в их состав входят «обособленные» структурные единицы, будут отчитываться также и в ИФНС по месту расположения своих удаленных подразделений (п. 1 ст. 289 НК). Причем в налоговую, курирующую местность работы головного офиса, потребуется подать декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК). Это означает, что в состав декларации помимо общих для всех налогоплательщиков элементов, нужно включать Приложения № 5 к листу 02, число которых должно соответствовать количеству «обособленцев» (п. 10.1 Порядка). Однако обо всем по порядку.

Состав декларации

Итак, согласно пункту 2 статьи 289 Налогового кодекса по итогам отчетных периодов налогоплательщики отчитываются посредством представления декларации по упрощенной форме. Иными словами, в обязательном порядке в отчетность потребуется включить:

– титульный лист (лист 01);

– подраздел 1.1 «для организаций, уплачивающих авансовые платежи и налог на прибыль организаций» раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика»;

– лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций»;

– Приложение № 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы»;

– Приложение № 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам».

Поскольку именно указанная структура считается обязательной, рассмотрим особенности заполнения данных элементов декларации.

Остальные же «фрагменты» рассматриваемого вида налоговой отчетности являются обязательными составляющими декларации только в том случае, если компания имеет доходы, расходы, убытки или средства, подлежащие отражению в указанных подразделах, листах и приложениях, осуществляет операции с ценными бумагами, является налоговым агентом, или же если в ее состав входят обособленные подразделения (п. 1.1 Порядка). Так, как уже было упомянуто ранее, если у компании имеются обособленные подразделения, то головной организации для представления в ИФНС по месту своего нахождения потребуется оформить на каждое из них по варианту Приложения № 5 к листу 02. В свою очередь в налоговую по месту нахождения самих «обособленцев» потребуется представить декларацию, состоящую из титульного листа, подразделов 1.1 и 1.2 (в случае уплаты в течение года ежемесячных авансовых платежей), раздела 1 и, конечно же, Приложения № 5 к листу 02 (п. 1.4 Порядка).

Отдельно стоит упомянуть о тех фирмах, которые рассчитываются с казной ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли. Согласно пункту 1.3 Порядка обязательными для них являются следующие элементы данного вида налоговой отчетности: титульный лист (листа 01), подраздел 1.1 раздела 1, и лист 02.

Прежде чем продолжить, отметим, что оформлять декларацию необходимо не по порядку. Куда более целесообразно производить заполнение в следующей последовательности:

– Приложение № 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы»;

– Приложение № 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией;

– лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций»;

– подраздел 1.1 «для организаций, уплачивающих авансовые платежи и налог на прибыль организаций» раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика»;

– титульный лист (лист 01).

Основа базовых расчетов

Разъяснять, почему компании выгоднее, когда ее налоговые доходы были ниже, а налоговые расходы, наоборот, больше, кажется излишним. Разумеется, вопрос не стоит таким образом, чтобы фирма как можно больше тратилась, нужно это или нет. Разговор идет исключительно о том, как отражать уже имеющиеся поступления и истраченные суммы. Насколько налоговики примут заявленное хозяйствующим субъектом, зависит, среди прочего, от того, как будут оформлены приложения № 1 и № 2 к листу 02 декларации.

Содержание первого из указанных Приложений соответствует его наименованию «Доходы от реализации и внереализационные доходы». Вполне логичным будет и его содержание: именно здесь должны быть отражены поступления организаций, которые, будучи признанными доходами, увеличивают базу по налогу на прибыль.

Условно данный структурный элемент декларации можно разделить на две части, первая из которых посвящена непосредственно суммам, заработанным от основной деятельности, то есть выручке от реализации, а вторая – внереализационным доходам. Так, по строке 010 указывается общая сумма выручки от реализации, расшифровка части из которых приводится в следующих строках: 011–014. При оформлении строки 014, а также итогового показателя, следует иметь в виду, что сюда относятся далеко не все суммы, полученные компанией от операций по реализации. Так, в частности, сюда не должны вноситься сведения о реализации:

– амортизируемого имущества;

– права требования долга как финансовой услуги;

– товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы;

– права на земельный участок;

– доходы учредителя доверительного управления имуществом, полученные в рамках соответствующего договора.

Если же компания за отчетный период осуществляла данные операции, в результате чего ею был получен доход, потребуется оформить дополнительный лист декларации – Приложение № 3 к листу 02.

Зато все те суммы, которые фирма получила от продажи товаров, работ и услуг, отмечаются в данной части декларации в соответствующих строках. При этом нет никакого значения, в какой форме были произведены расчеты (имеется в виду перечисление средств на расчетный счет или оплата товаров наличными, т.е. в денежной форме, или же выплата в натуральной форме (п. 2 ст. 249 НК). То же самое можно сказать и о том, что кто бы ни производил оплату – непосредственный заказчик или его должник – такие суммы будут признаваться выручкой (п. 1 ст. 313 ГК, постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 марта 2007 г. № А56-26644/2006).

Следует обратить внимание, что тем фирмам, которые не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг, в ячейках по строкам 020–022 нужно будет проставить прочерки (п. 6.1 Порядка).

После того как будет отражена информация о доходах от реализации, можно будет приступить к заполнению второй условной части Приложения № 1, посвященной внереализационным доходам. Согласно пункту 6.2 Порядка, при формировании строки 100 отражают сумму поступлений, сформированную в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса. Часть из них приведена в самой декларации как расшифровка к строке 100 по строкам 101–105. Кстати, тем фирмам, которые с момента сдачи полугодовой отчетности успели претерпеть реорганизацию в форме присоединения, следует учесть позицию Минфина, высказанную в письме от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/1/502. Согласно приведенным в этом письме разъяснениям, непогашенная задолженность присоединяемой организации перед присоединяющей не будет признаваться доходом последней. Хотя в общем случае списываемая «кредиторка» увеличивает налоговую базу на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса. Дело в том, объяснили чиновники, что в подобной ситуации присоединяющая компания не получает никакой экономической выгоды.

Кроме того, не увеличивают базу по налогу на прибыль доходы, поименованные в статье 251 главного налогового закона, например, взносы в УК или полученные займы. Что касается последнего, нужно отметить, что доход не увеличивает и выгода, полученная от экономии на процентах (письмо Минфина от 2 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/224). В конечном итоге ведь налог на прибыль и НДФЛ, для которого свойственен подобный вид налогового дохода, имеют разные объекты обложения.

Пример

ООО «Наем» сдает в аренду офисные помещения. Оплата за арендованные площади за 9 месяцев 2010 года производилась в денежной и натуральной форме (арендатором выполнялись ремонтные работы). Нарастающим итогом с начала года выручка от таких операций составила:

– 118 000 руб. (в т.ч. НДС – 18 000 руб.) – от реализации товаров, приобретенных с целью перепродажи;

– 236 000 руб. (в т.ч. НДС – 36 000 руб.) – от продажи товаров собственного производства;

– 150 000 руб.– получены денежные средства по договору беспроцентного займа;

– 177 000 руб. (в т.ч. НДС – 27 000 руб.) – внесена арендная плата в денежной форме;

– 318 600 руб. (в т.ч. НДС – 48 600 руб.). – на эту сумму контрагентом-арендатором были произведены работы.

Таким образом, в строке 011 будет указано значение 200 000 руб. (236 000 руб. – 36 000 руб.).

В строке 012: 100 000 (118 000 руб. – 18 000 руб.).

По строке 013 нужно будет указать: 420 000 руб. (150 000 + 270 000).

Отразить сумму полученного займа в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса не требуется.

Расходный элемент

Следующий элемент «декларационного минимума» – Приложение № 2 к листу 02, которое посвящено затратам организаций, а именно – издержкам, связанным с производством и реализацией, а также внереализационным расходам и убыткам.

Оформление данной структурной единицы отчетности у фирм, применяющих метод начислении и кассовый способ признания доходов и расходов, будет неодинаков. Дело в том, что у «кассовых» плательщиком налога на прибыль расходы могут быть признаны лишь одним способом – по мере их фактического осуществления, т. е. после перечисления денежных средств с «расчетника» или же выплаты из кассы предприятия (п. 1 ст. 318 НК). Иными словами, у таких организаций в принципе не может быть прямых затрат, удел которых – дожидаться того момента, когда будет реализован объект, с которым они были связаны. Вполне логично, что в ячейках по строкам 010–030, предназначенным для отражения информации о прямых расходах, такие налогоплательщики ставят прочерки.

Несколько сложнее в этом плане придется тем фирмам, которые применяют метод начисления: прежде чем формировать строки, посвященные прямым затратам, им придется распределить произведенные расходы. Часть из них будет относиться непосредственно к товару (услуге, работе), а значит для того, чтобы учесть их, необходимо будет дождаться момента, когда фирма наконец-таки получит отдачу от их реализации. Что касается косвенных расходов, таковые можно будет списывать сразу же, если они относятся к периоду с января по сентябрь (включительно) текущего года.

В свою очередь внереализационные расходы будут отражаться одинаково у всех компаний вне зависимости от применяемого метода признания доходов и расходов. Итоговая величина внереализационных затрат указывается по строке 200. Часть из них расшифровывается по строкам 201–205. Вполне логично, что сумма показателей по указанным строкам не может превысить величину значения по строке 200. Об том же предупреждается в пункте 7.2 Порядка.

С момента представления полугодовой отчетности чиновники, как ни странно, несколько «расширили» перечень затрат, которые со спокойной совестью могут быть отнесены на внереализационные расходы. Так, в частности, в письмах от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/1/500, № 03-03-06/1/499 финансисты отметили, что таким образом можно учесть при формировании налогооблагаемой прибыли вознаграждение, обусловленное соглашением сторон договора поставки за приобретение определенного количества продтоваров. В общем-то, оно и неудивительно, ведь подпунктом 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса прямо предусмотрено отражение в составе внереализационных расходов затрат в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок.

По строке 301 отражаются суммы убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном периоде. При этом, следуя пункту 7.3 Порядка, здесь не подлежат указанию те затраты, дата возникновения которых известна наверняка. По сути, сюда можно отнести только тот отрицательный финрезультат, момент возникновения которого определить невозможно, либо надо включить сюда соответствующий показатель, если имела место смена режимов налогообложения. Сумма по данной строке, наравне с величиной безнадежной задолженности, фиксируемой по строке 302, является «составным элементом» убытков прошлых лет, приравниваемых к внереализационным расходам, отражение которых следует производить по строке 300. Разумеется, что последний из упомянутых показателей никак не может оказаться меньше, нежели сумма величин, отмеченных в строках 301 и 302.

Расчет о и отражение налога

После того как будут заполнены оба приложения к листу 02, можно приступать к непосредственному формированию самого листа 02, где должен быть приведен расчет налога на прибыль. Разумеется, часть данных можно будет попросту перенести туда из итоговых строк Приложений. В частности, в строку 010 дублируются значения, указанные по строке 040 Приложения № 1, а в строку 020 вписываются величины, соответствующие строке 100 того же элемента декларации. На этом этапе при заполнении декларации вопросов возникнуть не должно.

Однако для того чтобы подтвердить правильность расчета налога на прибыль, инспекторам следует продемонстрировать не только учитываемые в базе доходы и расходы. Так, в частности, потребуется также показать доход, исключаемый из прибыли, для чего предназначена строка 070 листа 02. Здесь указываются суммы поступлений по операциям с отдельными видами долговых обязательств, обложение которых производится по ставкам, предусмотренным пунктом 4 статьи 284 Налогового кодекса, доходы от долевого участия в иностранных организациях и прочие показатели (п. 5.3 Порядка). Помимо того, фирмам, которые имеют право на применение льгот на основании законов от 27 декабря 1991 г. № 2116-1 и от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ, надо будет указать суммы льготы по строке 090.

А вот что касается строки 080, таковая оформляется исключительно Центральным банком России.

В результате исчисления налоговой базы у компании получится либо положительное значение, признаваемое прибылью, либо отрицательное – убыток. Положительное значение при умножении на величину ставок, указываемых по строкам 140–170, и будет равняться величине налога на прибыль, в том числе с разбивкой по бюджетам разных уровней. Обратите внимание, что при отражении отрицательных чисел в строке 120 в первой из ячеек необходимо будет указать «–». В свою очередь при заполнении строк 130, 180, 190 и 200 листа 02 нужно будет вписать нулевые значения.

После заполнения строк листа 02 не составит труда оформить и подраздел 1.1 раздела 1 декларации. В данной структурной единице этого вида налоговой отчетности компании будут демонстрировать суммы авансовых платежей, подлежащих перечислению в казну по итогам 9 месяцев 2010 года. При этом для оформления данного элемента декларации потребуется информация, указанная в листе 02. Так, значение по строке 040 (или 050) определяется по формуле: стр. 190 – стр. 220 – стр. 250 листа 02 (или стр. 220 + стр. 250 – стр. 190 листа 02). По аналогии находится показатель налога к доплате (уменьшению), который предназначен для регионального бюджета, т. е. строка 070 (или 080): стр. 200 – стр. 230 – стр. 260 листа 02 (или стр. 230 + стр. 260 – стр. 200 листа 02).

Елена Амаргорова, эксперт ООО «Центр экономической информации»